Какие счета относятся к расчетным. Классификация счетов бухгалтерского учета - все о торговле - каталог статей - центр дополнительного образования

Регулирующие бухгалтерские счета применяются во всех российских и зарубежных учётных стандартах. Они необходимы для бухгалтерской корректировки первоначальной оценки хозяйственных средств или источников, учитываемых на соответствующих бухгалтерских счетах, в дополнение к которым ведутся регулирующие счета.

Их основное назначение - учёт сумм дооценки, уценки материальных ценностей, амортизации имущества, регулирующих первоначальную стоимость активов и капитала; изменений балансовой стоимости ценных бумаг при устойчивом снижении их рыночной стоимости; определение реальной величины дебиторской задолженности (счетов к получению).

Регулирующие счета делятся на контрарные (англ. contra account) и транзитные. Контрарные счета в теории бухгалтерского учета состоят из контрактивных (противоположные активным ) счетов, которые являются регулирующими в отношении оценки имущества (активов) предприятий, и контрпассивных (противоположных пассивным), регулирующих величину капитала.

Так, по отношению к активному счету 01 «Основные средства» контрактивным является счет , а к счету 04 «Нематериальные активы» - счет 05 «Амортизация нематериальных активов». Счета учета амортизации соответствующих внеоборотных активов относятся к числу пассивных счетов, поскольку активу противостоит пассив.

Таким образом, регулирующие контрактивные счета 02 «Амортизация основных средств» и используются для определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов: их первоначальная стоимость за минусом накопленной амортизации означает остаточную стоимость, по которой указанные активы учитываются в бухгалтерском балансе. Контрактивные счета позволяют сохранять без изменения первоначальную стоимость амортизируемого имущества в бухгалтерском учете, регулируя их оценку в бухгалтерском балансе.

Контрактивными также являются счета оценочных резервов: 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» - к счету учета финансовых вложений (счет 58 «Финансовые вложения» ); 63 «Резервы по сомнительным долгам» - к счетам учета дебиторской задолженности (нереальной к получению), счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» выступает контрактивным регулирующим счетом к счетам учета материальных ценностей. На сумму разницы между фактической себестоимостью приобретения материалов и иных аналогичных материальных ценностей и ценой их возможной продажи по действующим рыночным ценам начисляются резервы под снижение стоимости материалов по каждому номенклатурному номеру (однородной группе) производственных запасов.

Счет 42 «Торговая наценка» используется организациями, осуществляющими розничную торговлю, для обособленного учета сумм надбавки к покупной цене (скидок, накидок) и является регулирующим к счету 41 «Товары».

Корректировка (регулирование) оценки хозяйственных средств происходит до составления баланса внесистемно (без составления бухгалтерских проводок) на основании требования осмотрительности. Это означает, что амортизируемое имущество (основные средства и нематериальные активы), как было сказано выше, в бухгалтерском балансе учитывается лишь по остаточной стоимости; материальные ценности, финансовые вложения, дебиторская задолженность под которые были образованы оценочные резервы - в оценке «нетто» (за вычетом суммы соответствующих резервов).

Признание в бухгалтерском балансе на конец отчетного периода материальных ценностей, дебиторской задолженности, а также ценных бумаг в случае устойчивого снижения их рыночной стоимости или возможной стоимости возмещения в более низкой по сравнению с учетной оценкой позволяет предприятию снизить убытки (потери) и представить пользователям бухгалтерской отчетности более достоверные показатели имущественного состояния хозяйствующего субъекта.

Обобщим правила учёта на регулирующих контрактивных счетах:

• 1. Контрактивные бухгалтерские счета имеют структуру пассивного счета.
• 2. Хозяйственные факты по образованию оценочных резервов и начислению амортизации основных средств и нематериальных активов регистрируются в кредите рассмотренных счетов, а уменьшение (восстановление) суммы резервов и списание сумм начисленной амортизации (при выбытии объектов основных средств и нематериальных активов) - в дебете (табл. 9).

Например, хозяйственный факт «Начислена амортизация по оборудованию общепроизводственного назначения» оформляется бухгалтерской проводкой:

Д-т счета 25 «Общепроизводственные расходы»,

К-т счета 02 «Амортизация основных средств».

При выбытии (продаже, ликвидации, недостаче и т.п.) основных средств, списывается сумма начисленной по ним амортизации на дату их выбытия:

Д-т счета 02 «Амортизация основных средств»,

К-т счета 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств»).

Образование оценочных резервов производится путем включения начисленных сумм в состав прочих расходов и оформляется бухгалтерскими проводками:

К-т счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

К-т счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»;

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

К-т счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»; 1 1 Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (залогом, поручительством, банковской гарантией и т.п.).

• 3. Сальдо, учтенное на бухгалтерских счетах оценочных резервов и счетах учета амортизации основных средств и нематериальных активов - кредитовое ;
• 4. Аналитический учёт на счетах, предназначенных для учета оценочных резервов, ведётся по каждому создаваемому резерву, а на счетах 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов» - по отдельным инвентарным объектам внеоборотных активов.
• 5. В бухгалтерском балансе сальдо, учтённые на регулирующих контрактивных счетах, обособленно не приводятся, поскольку эти счета не имеют самостоятельного значения, а лишь уточняют балансовую оценку соответствующих активов.

Таблица 9.

Примеры учета хозяйственных фактов на регулирующих контрарных счетах

Контрпассивные счета в теории бухгалтерского учета определены как противоположные пассивным и используются для уточнения (регулирования) оценки капитала. К ним можно отнести счет 81 «Собственные акции (доли)», предназначенный для учета собственных акций предприятия, выкупленных у акционеров (участников) для их последующей перепродажи (размещения) или аннулирования. Напомним, что сумма уставного капитала акционерного общества равна номинальной стоимости выпущенных акций, или сумме долей всех участников общества с ограниченной (дополнительной) ответственностью. Поскольку собственные акции (доли) составляют часть стоимости уставного (складочного) капитала, оплаченного его акционерами, уменьшение величины собственного капитала на стоимость выкупленных акций (долей) позволяет получить показатель реально работающего (размещенного) капитала.

Счет 81 «Собственные акции (доли)» - активный. По дебету счета в корреспонденции со счетами учета денежных средств учитывается поступление (выкуп) предприятием принадлежащих ему акций (долей), в кредите - выбытие.

Особый порядок учета определен для транзитных счетов: 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (табл. 3.10).

Активный счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» используется налогоплательщиками для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с НДС: по приобретению сырья, материалов, топлива, товаров, основных средств и нематериальных активов, работ (услуг), выполняемых сторонними организациями и т.п. 11 Налог на добавленную стоимость - вид косвенного налога, который взимается в нашей стране при операциях купли-продажи всех товаров (работ, услуг) за редкими исключениями, оговариваемыми в специальных нормативных актах. НДС включается производителем или продавцом в цену товара, оплачивается покупателем и рассчитывается как разность между НДС, уплаченным покупателем, и НДС, принимаемом к вычету. В расчетных документах НДС выделяется отдельной строкой. Сумма налога, учтённая в дебете счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», как правило, подлежит возмещению (вычету) бюджетом при наличии расчётной документации (счетов-фактур) поставщиков (подрядчиков и других кредиторов) за принятые к бухгалтерскому учету активы, используемые для производственных целей:

Д-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

К-т счета 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Отметим, что невозмещаемые суммы налога списываются с транзитного счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» иначе: либо на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств и нематериальных активов, либо относятся на внереализационные расходы, уменьшая финансовый результат (при использовании приобретенных активов на непроизводственные нужды дебетуется счет 91 «Прочие доходы и расходы») и т.д.

Обособленно учитываются суммы акцизов - на отдельном субсчете к счету 19 «НДС по приобретенным ценностям» - субсчет «Акцизы по приобретенным ценностям». 11 Акцизы - вид косвенного налога, включаемого в цену товаров или тарифов на услуги. Акцизами облагаются спиртосодержащие продукты, табачные и ювелирные изделия, отдельные виды минерального сырья, нефть и др. Остаток нераспределенных сумм НДС и акцизов включаются в бухгалтерский баланс самостоятельными статьями.

Особые правила учета имеет активный счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», применяемый в бухгалтерском учете, если в качестве текущей оценки готовой продукции используется плановая или нормативная себестоимости. Поступление готовой продукции в оценке по фактической производственной себестоимости продуктов труда оформляется бухгалтерской проводкой:

Д-т счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», К-т счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и

Д-т счета 43 «Готовая продукция», К-т счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет - в оценке по стандартной производственной себестоимости готовая продукция принимается к бухгалтерскому учету.

Разница между фактической производственной себестоимостью и стандартной производственной себестоимостью учитывается в дебете счета 90 «Продажи» с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», в случае превышения фактической производственной себестоимости над стандартной (перерасход), а на сумму экономии - та же бухгалтерская проводка записывается «красным сторно».

Если в результате проведения инвентаризации имущества предприятия, выявляются недостачи товарно-материальных ценностей либо их порча, то для учета их стоимости в текущем отчетном периоде предназначен транзитный счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Этот счет - активный , в дебете учитываются суммы недостач и потерь материально-производственных запасов, денежных средств, ценных бумаг и иных ценностей в принятой оценке (по фактической себестоимости (учетной стоимости), а для амортизируемого имущества - по остаточной). Например:

К-т 10 «Материалы» - принята к бухгалтерскому учету сумма недостач и порчи материалов в оценке по учетной стоимости;

Д-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,

К-т 50 «Касса» - принята к бухгалтерскому учету сумма недостачи денежных средств в кассе.

Таблица 10.

Примеры учета хозяйственных фактов на регулирующих транзитных счетах

Учтенные суммы подлежат отнесению с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в соответствии с решением руководства хозяйствующего субъекта на затраты на производство, расходы на продажу, убытки или возмещаются за счет виновных лиц, если таковые установлены. Стоимость недостающих ценностей может быть взыскана с виновных лиц в случаях, предусмотренных законодательством РФ, если они признаны виновными в нанесенном ими материальном ущербе.

В зависимости от экономического содержания, смысла, познания, структурные счета делятся на соответствующие группы (классифицируются).

Классификация счетов бухгалтерского учета - это система счетов, объединенных в группы по наиболее существенному признаку (экономическому смыслу, назначению, структуры).

Классификация счетов по экономическому смыслу объединяет счета, имеющие экономическую однородность объектов учета.

По экономическому содержанию счета делятся на 3 группы:

1я - счета хозяйственных средств;

2я - счета хозяйственных процессов;

Зя - счета источников хозяйственных средств и финансовых результатов.

Счета хозяйственных средств аккумулируют информацию о составе и размещении имущества организации движении денежных средств, финансовых вложений и средств в расчетах.

Первая группа счетов подразделяется на счета:

Схема хозяйственных процессов отражает информацию о процессах реализации готовой продукции (работ и услуг), заготовление материальных ценностей. Вторая группа включает следующие счета процессов:

Счета источников хозяйственных средств и финансовых результатов это счета, которые отражают состав и движение собственных и заемных средств, результаты финансово хозяйственной деятельности организации.

Счета источников хозяйственных средств подразделяются на:

В свою очередь, счета заемных источников формирования делятся на:

Счета собственных источников формирования имущества формируются из:

Построение классификации счетов по экономическому содержанию связано с производством готовой продукции и каждой его стадий.

Существует еще одна классификация счетов по экономическому признаку - деление счетов на активные, пассивные и активно-пассивные.

Активный счет - Это счет, на котором отражается учет хозяйственных средств (имущества) предприятия.

Активные счета располагаются в активе баланса.

Пассивный счет - Это счет, на котором отражается движение источников хозяйственных средств предприятия.

Пассивные счета располагаются в пассиве баланса.

Активно-пассивные счета - Это счета, на которых одновременно отражаются движение имущества и источников в виде дебиторской и кредиторской задолжности. На активно-пассивных счетах учитываются два объекта: один относится к активам, другой - к обязательствам (пассивам).

Деление счетов по степени детализации.

Для получения различных по степени детализации показателей в бухгалтерском учете используют три вида счетов: синтетические, аналитические, субсчета.

Синтетические счета - это счета бухгалтерского учета, дающие обобщенные сведения о наличии и движении имущества, источников, обязательств. На синтетических счетах учет ведется по видам средств или их источников только в стоимостном выражении. Это счета первого порядка.

Аналитические счета - это счета, в которых детально отражаются объекты бухгалтерского учета. При ведении учета с помощью аналитических счетов могут использоваться денежные показатели, трудовые и натуральные. Это счета третьего порядка.

Субсчета занимают промежуточное звено между синтетическими и аналитическими счетами. Они используются для объектов учета с разнообразной номенклатурой. Субсчет вводят для получения единых для всех предприятий обобщенных показателей, дополняющих показателей синтетических счетов и для дополнительной группировки некоторых аналитических счетов. Это счета второго порядка.

Между синтетическими и аналитическими счетами существует взаимосвязь:

Учет, который ведется с помощью синтетических счетов, называется синтетическим.

Счета, не требующие ведения аналитического учета, называются простыми, а счета, требующие ведения аналитического учета - сложными. Например: "Материалы", "расчеты с подотчетными лицами".

Классификация счетов по назначению и структуре.

1. Группировка счетов по структуре.

Цель группировки по назначению и структуре получение необходимой информации о формировании и использовании хозяйственных счетов, а так же источников их образования.

Все счета бухгалтерского учета по структуре делятся на:

1) Основные;

2) Регулирующие;

3) Операционные;

4) Бюджетно-распределительные;

5) Финансово-результативные;

6) Забалансовые.

Основные счета делятся на 3 группы:

1) инвентарные;

2) фондовые;

3) счета для учета расчетов.

В состав группы регулирующих счетов включаются:

1) дополнительные;

2) контрарные;

3) контрарно-допонительные.

Группы операционных счетов представляют:

1) собирательно-распределительные;

2) калькуляционные;

3) сопоставляющие.

Группировка счетов бухгалтерского учета по структуре позволяет уточнить значение оборотов и остатков по счетам.

К основным инвентарным счетам относятся: 01, 04, 10, 50, 51, 55, 52, 43 и др.

К основным фондовым счетам относятся: 80, 82, 83, 96 и др.

Для учета расчетов: 60, 68, 70, 66, 67, 76, 79 и др.

Регулирующие дополнительные счета: 44, 63 и др.

К регулирующим контрарным относятся: 02, 05, 81.

К контрарно-допонительным счетам относятся: 43, 40, 16.

К операционным собирательно-распределительным счетам: 25, 26, 20.

К сопоставляющим счетам: 90, 91.

К бюджетно-распределительным относятся счета: 96, 97.

Финансово-распределительные счета: 84, 99, 91.

Классификация счетов по назначению и структуре дополнят экономическую классификацию в части научной постановки бухгалтерского учета.

Основные счета - это счета, которые служат базой для составления бухгалтерского баланса и предназначены для учета и контроля за наличие и движением средств и источников, отражаемых в активе и пассиве баланса.

Основными они являются еще и потому, что учитываемые объекты служат основой хозяйственной деятельности предприятия.

Они подразделяются на инвентарные, фондовые, и счета для учета расчетов.

Инвентарные счета - это счета, которые используются для учета активов, фактическое наличие которых устанавливается путем проведения инвентаризации. Все инвентарные счета используются для учета имущества, подлежащего инвентаризации и являются активными счетами (01, 04, 07, 08, 10, 43, 41, 50, 51, 52, 55).

Фондовые счета - это счета, используемые для учета источников формирования имущества. Фондовые счета являются пассивными (80, 82, 83 и др.)

Счета учета расчетов - это счета, на которых отражается образование и движение дебиторской и кредиторской задолжности.

Счета для учета расчетов делятся на: активные, пассивные, активно-пассивные.

Регулирующие счета - это счета, которые не имеют самостоятельного значения и применяются только вместе с основным счетом для всесторонней характеристики объектов учета, корректирования оценки средств и источников формирования. Регулирующие счета выполняют особую роль в бухгалтерском учете, они сохраняют неизменную оценку объектов бухгалтерского учета и уточняют её.

Регулирующие счета подразделяются на:дополнительные, контрарные и контрарно-дополнительные .

Дополнительные счета - это счета, которые увеличивают оценку объекта бухгалтерского учета, они делятся на активные и пассивные. Если основной счет активный, то и дополнительный счет к нему будет активный (44). Дополнительный пассивный счет дополняет сальдо соответствующего основного пассивного счета (63, 91).

Контрарные счета - это счета, которые уменьшают остаток имущества на основных счетах. Они делятся на контактивные и контрпассивные.

Контрактивные счета - это счета, которые используются для уточнения стоимости основных активных счетов (уменьшают сальдо основного активного счета на сумму своего сальдо). Здесь участвует 2 счета - основной и регулирующий. Основной счет выступает в качестве активного счета, регулирующий - в качестве пассивного (противостоящего или контрактивного) (02 и 01, 04 и 05).

Контрпассивные счета предназначены для уточнения сумм источников имущества на основных счетах. Остаток на контрпассивном счете уменьшает размер источника основного счета. Основной счет выступает в качестве пассивного счета, а результирующий (контрпассивный) - активного (81).

Контрарно-дополнительные счета - счета, которые могут увеличивать и уменьшать оценку объектов, отраженных на основных счетах. Если на этом счете проверки делаются методом дополнительной записи, то счет выступает в качестве дополнительного результирующего счета, а когда на счете делаются записи методом красного сторно (уменьшения), в качестве контрарного счета. Примером может служить счет 16.

Операционные счета - это счета, которые предназначены для учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ и услуг.

Операционные счета выполняют контрольную функцию в формировании отдельных расходов, и соблюдении установленной по ним смете, а также используются в целях обоснованного распространения затрат между видами продукции (работ, услуг) для полного исчисления их фактической себестоимости.

Операционные счета в зависимости от конкретного назначения подразделяются на собирательно-распределительные, калькуляционные и сопоставляющие.

Собирательно-распределительные счета - это счета, которые используются для учета расходов, которые в момент их совершения невозможно отнести сразу на готовую продукцию. Собирательно-распределительные счета (25, 26, 44) предназначены для учета и контроля расходов отчетного периода и последующего распределения расходов в соответствии с принятой методикой. Выбранная методика по отношению затрат должна быть отражена в учетной политике организации.

Калькуляционные счета - это счета, предназначенные для группировки затрат на производство и начисления себестоимости выпущенной продукции, выполненных работ или услуг в отчетном периоде. К ним относятся 22, 23. По дебету калькуляционных счетов отражаются затраты на производство продукции (работ, услуг).

Сопоставляющие счета - это счета, предназначенные для определения финансового результата, как отдельных хозяйственных процессов, так и деятельности в целом. Финансовый результат определяется путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов, учитывается на этих счетах. Особенностью строения этих счетов является отражение одного объекта учета в двух разных оценках: в одной по дебету, а в другой по кредиту счета (91,91, 99).

Бюджетно-распределительные счета - это счета, которые позволяют устранять колебания себестоимости продукции за счет равномерного списания расходов по смежным отчетным периодам. Эти счета могут быть активными и пассивными (96, 97).

Финансово результативными счетами являются счета, которые предназначены для определения финансового результата хозяйственной деятельности организации (99, 84, 98).

Забалансовые счета - это счета, остатки по которым не входят в баланс, а называются его итогом, т.е. за балансом.

Забалансовые счета используются для контроля и учета ценностей, не принадлежащих предприятию, но находящиеся некоторое время в распоряжении организации; например, арендованные основные средства (001), товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение (002) и др.

В плане счетов предусмотрено 11 забалансовых счетов (001-011).

Главной особенностью забалансовых счетов является то, что учет на них ведется по простой схеме записи. Бухгалтерские записи осуществляются только по дебету (приходные операции) или только по кредиту (расходные операции) забалансового счета. Забалансовые счета делятся на активные и пассивные (010).

Различные классификации счетов позволяют определить значение, сущность каждого счета, взаимосвязь счета с другими счетами, его информационное содержание, местоположение в балансе и т.п.

Фондовые счета предназначены для учета собственных источников образования хозяйственных средств - капитала предприятия и нераспределенной прибыли. Фондовыми эти счета называются потому, что уставный и резервный капитал называют также уставным и резервным фондами.

80 «Уставный капитал»; 82 «Резервный капитал»; 83 «Добавочный капитал»; 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Уменьшение капитала и нераспределенной прибыли отражается на дебете этих счетов, а на кредите - их увеличение.

Схема фондового счета

На счете 80 «Уставный капитал» ведется учет уставного капитала предприятия, который формируется за счет взносов учредителей. Размер уставного капитала отражается в учредительных документах предприятия.

На счете 82 «Резервный капитал» отражается информация о состоянии и движении средств резервного капитала. Резервный капитал образуется за счет нераспределенной прибыли, это страховой капитал предприятия, он предназначен для покрытия убытков и прочих непредвиденных расходов.

На счете 83 «Добавочный капитал» отражается информация об источниках образования этого вида капитала и использовании его средств. Добавочный капитал пополняется за счет прироста стоимости хозяйственных средств. Средства добавочного капитала могут быть использованы на увеличение уставного капитала или распределение его средств между учредителями.

На счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» отражается информация о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли предприятия. Полученные в течение года прибыль или убытки отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки», а в конце года остаток прибыли (или убыток) по счету 99 переносится на счет 84 в качестве нераспределенной прибыли (или непокрытого убытка). Нераспределенная прибыль используется на выплату доходов учредителям, увеличение резервного капитала, покрытие убытков и другие цели.

Расчетные счета

Расчетные счета предназначены для отражения взаимных расчетов с другими контрагентами - юридическими и физическими лицами.

Учет на расчетных счетах ведется в аналитическом разрезе, т. е. отдельно по каждой организации или физическому лицу, с которыми проводятся взаимные расчеты. Расчетные счета объединены в разд. 6 «Расчеты» Плана счетов и могут иметь структуру пассивных или активно-пассивных счетов.

К пассивным расчетным относятся следующие счета:

66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»; 68 «Расчеты по налогам и сборам»; 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

На этих счетах отражается кредиторская задолженность предприятия, например, банкам, бюджету, работникам по оплате труда и т.д.

Схема пассивного расчетного счета

Счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» содержат информацию о полученных краткосрочных, на срок не более 12 мес, или долгосрочных, на срок более одного года, кредитов и займов. Отличием кредита от займа является источник их получения, для кредитов источниками получения являются банки, а для займов - это небанковские учреждения.

Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» предназначен для- ведения расчетов с бюджетом по различным налогам и сборам. Он содержит субсчета для каждого вида налогов и сборов.

Счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» предназначен для ведения учета единого социального налога, который представляет собой выплаты в следующие фонды: по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию.

Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» предназначен для расчетов с работниками предприятия по оплате труда, а также выплате доходов работникам предприятия, которые являются его учредителями. Начисленные, но не выплаченные в установленный трехдневный срок суммы заработной платы депонируются, т.е. возвращаются из кассы в банк на депонент. Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику предприятия.

Порядок учета заработной платы на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Все хозяйственные операции, связанные с начислением и выплатой заработной платы, а также удержаниями из нее, отражаются на пассивном счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» следующим образом.

1. Начисление заработной платы, премий, отпускных и прочих выплат работникам основного производства: Д20 К70

2. Выплата перечисленного выше производится, как правило, из кассы: Д 70 К 50

3. В каждом случае, когда начисляются суммы по оплате труда, на эти суммы производится начисление взносов по социальному страхованию и обеспечению, т.е. единого социального налога, в размере 35,6 % от начисленной суммы по оплате труда. Этот социальный налог выплачивает работодатель, т.е. предприятие.: Д 20 К 69

4. При расчете заработной платы к выдаче из начисленной суммы по оплате труда вычитается 13 % налога на доходы физических лиц (подоходного налога):Д 70 К 68

5. Депонирование заработной платы, которая не получена в срок, отражается на счете 76, субсчет 76.4 «Расчеты по депонированным суммам».

В процессе деятельности предприятия происходит множество операций, связанных с движением хозяйственных средств, которые отражаются на счетах бухгалтерского учета. Для ведения учета необходимо определить, какие изменения произойдут в средствах предприятия в результате каждой хозяйственной операции, а также указать на каких счетах следует отразить сумму операции. Для правильного применения счетов необходимо знать назначение каждого счета, его структуру и экономическое содержание, а также характеристику оборотов и сальдо. Для этих целей применяется классификация бухгалтерских счетов.

Классификация счетов – это группировка счетов по наиболее существенным признакам, что позволяет обеспечить единообразие в отражении хозяйственных операций, сопоставимость и сводимость соответствующих показателей. Классификация счетов дает возможность определить экономическую нагрузку каждого бухгалтерского счета.

Бухгалтерские счета классифицируют:

• в зависимости от того, учет каких средств ведется на счетах, – на активные, пассивные и активно-пассивные;
• по степени детализации ведения учета – на синтетические, аналитические и субсчета;
• по отношению к балансу – на балансовые и забалансовые;
• по экономическому содержанию – на девять групп, которые отражены в Плане счетов;
• по назначению и структуре – на счета для учета хозяйственных средств и счета, предназначенные для учета хозяйственных процессов предприятия.

По назначению и структуре бухгалтерские счета делятся на две группы (рис. 7.1). Первая группа счетов предназначена для учета хозяйственных средств, счета этой группы подразделяются на основные, регулирующие и забалансовые счета. В свою очередь основные счета подразделяются на инвентарные, фондовые и расчетные счета.

Вторая группа счетов предназначена для учета хозяйственных процессов. В эту группу входят распределительные, калькуляционные и результатные счета.

Классификация счетов по экономическому содержанию (экономическая классификация) дает ответ на вопросы: что отражается на том или ином счете и сколько нужно счетов для того, чтобы тот или иной объект получил полную характеристику в текущем учете?

Только при соответствии указанным требованиям информация о каком-либо объекте будет полезной для пользователей с целью принятия последними обоснованных управленческих решений.

Построение классификации счетов по экономическому содержанию привязано к воспроизводству совокупного общественного продукта, и потому перечень счетов ориентирован на каждую его стадию (процесс).

По экономическому содержанию объектов учета счета делятся на три группы:

• счета хозяйственных операций и финансовых результатов;
• счета имущества и обязательства по источникам их образования;
• счета имущества по составу и размещению.

Счета хозяйственных операций и финансовых результатов подразделяются:

• – на счета финансовых результатов (91, 99, 84);
• – счета процесса реализации (90);
• – счета процесса производства (20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 40, 44, 46);
• – счета процесса заготовления (11, 15, 16).

Счета имущества и обязательства по источникам их образования делятся;

– на счета заемных источников формирования имущества: счет долговых обязательств предприятия перед своим персоналом (70); счета задолженности по расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами (68, 69); счета прочих кредиторских задолженностей (60, 62, 76); счета кредитов и займов (66, 67);

Рис. 7.1.

– счета собственных источников формирования имущества: счет прибылей и убытков (84); счета бюджетного финансирования и получения средств в порядке дарения (86, 98); счета капиталов, фондов и резервов (63, 80, 82,83, 96).

Счета имущества по составу и размещению подразделяются:

• – на счета средств в расчетах (60, 62, 71, 73, 76);
• – счета денежных средств и финансовых активов (50, 51, 52, 55, 57, 58);
• – счета оборотных средств (10, 14, 41, 43);
• – счета нематериальных активов (04, 05);
• – счета основных средств (01, 02, 03, 07, 08).

В экономической классификации отдельные счета, раскрывающие состояние имущества, объединены с соответствующими процессами. Эти счета объединены в группы, имеющие экономическую однородность учитываемых объектов учета.

Классификация счетов по назначению и структуре (структурная классификация) дополняет экономическую классификацию в части научной постановки бухгалтерского учета.

Цель классификации счетов по назначению и структуре – получение необходимой информации о формировании и использовании хозяйственных средств, а также источниках их образования.

Признаком такой классификации являются общие правила учета по каждой группе счетов и ведение аналитического учета.

Такая классификация дает ответ на вопросы: как учитываются объекты в той или иной группе счетов, для чего нужны те или иные счета, какие показатели можно получить с помощью отдельных счетов для того, чтобы эффективно управлять предприятием? Подразделение счетов идет в зависимости от непосредственной функции в учетном процессе. По назначению и структуре счета делят на пять групп: основные, регулирующие, операционные (к которым относятся распределительные и калькуляционные), сопоставляющие (результатные), а также забалансовые счета.

Основные счета – счета бухгалтерского учета, предназначенные для отражения активов и их источников. Они применяются для контроля за наличием и движением имущества по составу и размещению и по источникам его образования. Основными они являются, потому что учитываемые объекты служат основой хозяйственной деятельности предприятия. Группу основных счетов выделяют при классификации счетов бухгалтерского учета по их назначению и структуре.

Основные счета подразделяются на три подгруппы.

Основные активные счета применяются для учета и контроля нематериальных активов, основных средств, денежных и материальных средств, а также расчетов с дебиторами (01, 04, 07, 08, 10, 43, 41, 50, 51, 52, 55). К этим счетам относятся: инвентарные счета, используемые для учета имущества, подлежащего инвентаризации, и контроля за его наличием и движением, на которых учет ведется как в денежных, так и в натуральных единицах (01, 04, 07, 10, 43, 41); счета денежных средств, на которых учет ведется только в денежных единицах (50, 51, 52, 55); частично – счета расчетов (например, 73).

Все эти счета имеют одну и ту же структуру и могут иметь только дебетовое (или нулевое) сальдо. При этом по дебету данных счетов показываются начальный и конечный остаток, а также поступление денежных и материальных активов, а по кредиту счета – их выбытие (табл. 7.1).

Таблица 7.1

Структура основного активного счета

Основные пассивные счета используются для учета изменения фондов, капиталов, полученного финансирования, займов и кредитов, обязательств предприятия и расчетов с кредиторами (63, 66, 67, 80, 82, 98). К этим счетам относятся счета капитала и частично – счета расчетов. Сальдо данных счетов может быть только кредитовым (или нулевым). Оно показывает наличие собственных и заемных источников и долга другим организациям и лицам. По кредиту этих счетов отражаются наличие источников и задолженности и их увеличение, а по дебету – соответствующее уменьшение (табл. 7.2).

Таблица 7.2

Структура основного пассивного счета

Основные активно-пассивные (расчетные) счета предназначены для учета и контроля за расчетами данной организации с разными юридическими и физическими лицами. На данных счетах учитываются расчеты одновременно с дебиторами и кредиторами или с одним предприятием, которое, являясь дебитором после нескольких операций, может превратиться в кредитора или наоборот (60, 62, 68, 69, 70, 71, 75, 76). Один и тот же активно-пассивный счет может быть и активным, и пассивным. При этом: по дебету счетов учитывается формирование дебиторской и погашение кредиторской задолженности, а по кредиту – формирование кредиторской и погашение дебиторской; дебетовое сальдо находится в активе, кредитовое – в пассиве баланса. Числовой пример, характеризующий структуру такого счета, приведен в табл. 7.3.

Таблица 7.3

Структура основного активно-пассивного счета

Регулирующие счета предназначены для регулирования (корректировки) и уточнения оценки хозяйственных средств, получения дополнительных показателей о состоянии этих средств, а также для уточнения их источников (объектов имущества и его источников, которые учитываются на основных счетах). Регулирующие счета выполняют особую роль в бухгалтерском учете, сохраняя на основных счетах неизменной оценку объектов и уточняя ее. Самостоятельного значения они не имеют и применяются только вместе с основным счетом для корректировки его показателей. При этом сумма уточнения складывается с суммой основного счета или вычитается из нее.

Необходимость применения регулирующих счетов обусловлена установленными правилами оценки хозяйственных средств. Однако в текущем бухгалтерском учете иногда необходимо иметь данные в двух оценках (например, первоначальную и остаточную стоимость основных средств, нематериальных активов, фактическую себестоимость материалов и их стоимость по оптовым или другим ценам и т.д.). Для этого нужны счета по учету амортизации, отклонений фактической себестоимости и т.д.

По способу уточнения оценки все регулирующие счета подразделяются на контрарные, дополнительные и контрарно-дополнительные счета.

Регулирующие счета, данные которых вычитаются из сумм основных счетов, называются контрарными . Они уменьшают остаток имущества на основных счетах на сумму своего остатка. В зависимости от этого они делятся на контрактивныс и контрпассивныс счета.

Контрактивные счета используются для уточнения остаточной стоимости основных активных счетов (уменьшают сальдо основного активного счета на сумму своего сальдо). Здесь участвуют два счета – основной и регулирующий: основной счет выступает в качестве активного счета, а регулирующий – в качестве пассивного (противостоящего, или контрактивного).

К контрактивным относятся счета: 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов", которые регулируют счета 01 и 04 соответственно, а также счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" (регулирует счета учета материальных ценностей), счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" (регулирует счет 58), счет 63 "Резервы по сомнительным долгам" (регулирует счета учета дебиторской задолженности).

Контрпассивный счет предназначен для уточнения сумм источников имущества, учитываемых на пассивном счете. Остаток по контрпассивному счету уменьшает размер источника основного счета. Основной счет выступает в качестве пассивного, а регулирующий (контрпассивный) – активного счета. В качестве примера можно указать на счет 81 "Собственные акции (доли)", предназначенный для учета собственных акций, выкупленных у акционеров, что приводит к уменьшению (корректировке) величины реально работающего уставного капитала.

Регулирующие счета, данные которых прибавляются к суммам основных счетов, называются дополнительными . Они увеличивают на сумму своего остатка остаток имущества на основных счетах. В зависимости от того, какой счет дополняется, они делятся на активные и пассивные.

Дополнительный активный счет на сумму своего остатка дополняет остаток основных активных счетов. Регулирующие и основные счета являются активными. К ним, например, относится счет 44 "Расходы на продажу" по отношению к счету 90 "Продажи".

Дополнительный пассивный счет на сумму своего остатка дополняет сальдо соответствующего основного пассивного счета. Оба счета выступают в качестве пассивных счетов. Пример – счет 63 "Резервы по сомнительным долгам" по отношению к счету 91 "Прочие доходы и расходы".

Контрарно-дополнительные счета могут увеличивать и уменьшать оценку объектов, отраженную на основных счетах. Если на этом счете проводки делаются методом дополнительной записи, то счет выступает в качестве дополнительного регулирующего счета, а когда на счете делаются записи методом красного сторно (уменьшения) – в качестве контрарного счета. Примером может служить счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Распределительные счета – счета бухгалтерского учета, предназначенные для учета определенных производственных расходов и обеспечения правильности и обоснованного их распределения по объектам калькуляции, отчетным периодам и т.д. для полного исчисления их фактической себестоимости. Распределительные счета выполняют контрольную функцию. Эти счета подразделяются на две группы: собирательно-распределительные и бюджетно-распределительные (распределительные) счета.

Собирательно-распределительные счета используются для учета расходов, которые в момент их совершения невозможно отнести сразу на определенную произведенную или реализованную продукцию (косвенные расходы). В конце месяца эти расходы относят на конкретный вид продукции в соответствии с принятой методикой (согласно учетной политике). Таким образом, собирательно-распределительные счета предназначены для учета и контроля расходов текущего отчетного периода, которые требуют последующего распределения (табл. 7.4). К подобным счетам относятся: 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу".

Таблица 7.4

Структура собирательно-распределительного счета

Бюджетно-распределительные счета предназначены для разделения расходов между отдельными отчетными (бюджетными) периодами, для учета расходов будущих периодов и правильного их распределения по отчетным периодам. С помощью данной группы счетов устраняется колебание себестоимости продукции по отчетным периодам (табл. 7.5). Счета данной группы могут быть как активными (счет 97 "Расходы будущих периодов"), так и пассивными (счет 96 "Резервы предстоящих расходов").

Таблица 7.5

Структура активного бюджетно-распределительного счета

Калькуляционные счета – счета бухгалтерского учета, служащие для получения данных, необходимых при исчислении себестоимости (калькулирования) произведенной продукции и выполненных работ, группировки затрат на производство в отчетном периоде.

К ним относятся счета 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 28 "Брак в производстве", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 08 "Вложения во внеоборотные активы".

По дебету калькуляционных счетов фиксируются расходы (затраты), производство продукции (работ, услуг), а также связанные как с созданием, так и с приобретением отдельных объектов учета расходы.

По кредиту таких счетов отражают (списывают) фактическую себестоимость произведенной (выпущенной) продукции, оказанных услуг, фактические затраты по законченным работам, приобретению (созданию) отдельных объектов учета (табл. 7.6).

Сальдо по этим счетам может быть дебетовым. Оно показывает размер незавершенного производства (затраты по незаконченным процессам) и называется "Затраты в незавершенном производстве (строительстве)".

Аналитический учет по калькуляционным счетам ведут в разрезе объектов калькуляции и калькуляционных статей.

Калькуляционные счета позволяют получить информацию, необходимую для исчисления себестоимости выпущенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг, что очень важно для оценки эффективности работы организации (так как чем меньше себестоимость, тем больше прибыль).

Таблица 7.6

Структура калькуляционного счета

По кредиту калькуляционного счета отражаются затраты в одной оценке, а по дебету – в другой. Для уравнивания дебетовых и кредитовых сумм следует сделать дополнительную или сторнировочную запись. Например, по кредиту счета 20 "Основное производство" в течение отчетного периода фиксируется выход продукции (выполнение работ, оказание услуг) по нормативной себестоимости или по учетным ценам. В конце отчетного периода осуществляется корректировка и себестоимость доводится до фактической двумя возможными методами: красного сторно или дополнительной записи.

Метод красного сторно используется, когда нормативная себестоимость выше фактической. При этом на сумму разницы в оценках производится запись красными чернилами. Так как числа, написанные красным, вычитаются ("сторнируются"), то это означает, что первоначальная сумма уменьшается на сумму сторнировочной записи, что фиксируется проводкой: Дебет 43 "Готовая продукция" Кредит 20 "Основное производство" (подразумевается знак минус).

Метод дополнительной записи используется, когда фактическая себестоимость превышает нормативную. При этом делается запись (дополнительная) обычным цветом. В учете составляется следующая проводка: Дебет 43 "Готовая продукция" Кредит 20 "Основное производство".

Сопоставляющие счета предназначены для исчисления финансового результата как отдельных хозяйственных процессов, так и по предприятию в целом, путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов, учитываемых на этих счетах. Особенностью строения этих счетов является отражение одного объекта учета в двух разных оценках: в одной – по дебету, а в другой – по кредиту счета (рекомендуется открывать для этого несколько отдельных субсчетов). Сопоставляя эти оценки, выявляют результат тех или иных хозяйственных процессов (например, реализации), который списывается со специально открытого для этой цели субсчета 90-9 (табл. 7.7).

Таблица 7.7

Структура сопоставляющего счета

Данные счета делят на две подгруппы: операционно-результатные и финансово-результатные.

Операционно-результатные счета предусмотрены для обобщения информации об отдельных процессах хозяйственной деятельности предприятия, а также определения по каждому из них финансового результата.

К ним относятся счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы".

По дебету этих счетов учитываются: себестоимость реализованной продукции, работ, услуг; остаточная стоимость основных средств и балансовая стоимость прочих оборотных активов; расходы, связанные с выбытием активов, а также штрафы, пени, неустойки и уплачиваемые проценты. По кредиту счетов 90 и 91 отражается выручка и доходы прочих операций. Путем сопоставления дебетовых и кредитовых оборотов определяется прибыль или убыток от продаж (счет 90) и прочих операций (счет 91).

Данные счета сальдо не имеют. Полученные по ним остатки ежемесячно списываются, зачисляются в состав финансовых результатов от продаж и прочих операций с субсчетов 90-9, 91-9 в дебет или кредит счета 99 "Прибыли и убытки".

На этих счетах учитываются расходы и доходы по операциям, связанным с реализацией продукции, выполнением различных работ, оказанием услуг, выбытием основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг, материалов.

Финансово-результатные счета предназначены для определения финансового результата хозяйственной деятельности организации. Примером являются активно-пассивный счет 99 "Прибыли и убытки", а также счет 98 "Доходы будущих периодов". По счету 99 отражается финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации различных объектов имущества и прочих операций (операционные и внереализационные доходы, уменьшенные на сумму операционных и внереализационных расходов). По кредиту счета 99 фиксируется прибыль, но дебету – убытки.

Сопоставляя обороты по дебету и кредиту, определяют конечный финансовый результат: при этом кредитовое сальдо показывает прибыль, дебетовое – убыток (табл. 7.8).

Таблица 7.8

Структура финансово-результатного счета

Классификация счетов по назначению и структуре свидетельствует о том, какая информация по учитываемым объектам формируется на тех или иных счетах и по какому типу построены эти счета, т.е. являются они активными или пассивными. Согласно данной классификации все счета бухгалтерского учета делятся на следующие группы:

основные счета;

регулирующие счета;

операционные счета;

забалансовые счета.

Основные счета характеризуют имущественное состояние субъекта хозяйствования и его изменение, т.е. его основу, что и определяет их название. Основными активами каждого субъекта хозяйствования являются материальные ценности, денежные средства, средства в расчетах (дебиторская задолженность), а источниками формирования - собственный капитал и заемные (привлеченные) источники (кредиторская задолженность). В этой связи для формирования показателей по названным объектам учета основные счета подразделяются на подгруппы: инвентарные счета; неинвентарные счета; денежные счета; счета собственного капитала; счета расчетов.

Инвентарные счета предназначены для учета материальных ценностей (материальные счета). К ним относятся основные счета "Основные средства", "Оборудование к установке", "Материалы", "Животные на выращивании и откорме", "Готовая продукция", "Товары".

Все перечисленные основные счета по учету материальных ресурсов по отношению к балансу являются активными. Остатки (сальдо) по этим счетам могут быть только дебетовыми и отражаются в статьях актива баланса. Хозяйственные операции на этих счетах отражаются в денежном и натуральных измерителях, достоверность остатков (сальдо) подтверждается в результате проведения инвентаризации (поэтому счета называются инвентарными).

К неинвентарным счетам относится счет "Нематериальные активы", где учитываются приобретенные права (лицензии на определенные виды деятельности, патенты, авторские права), организационные расходы при создании предприятия, торговые марки, торговые знаки, брокерские места, иные нематериальные активы.

Денежные счета предназначены для учета денежных средств предприятия. К счетам для учета денежных средств относятся счет "Касса", "Расчетный счет", "Валютный счет", "Специальные счета в банках", "Переводы в пути", " Финансовые вложения". Эти счета являются активными, учет на них ведется только в денежном выражении.

Подгруппа счетов для учета собственного капитала включает счета "Уставный капитал", "Резервный фонд", "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". По кредиту перечисленных счетов отражается увеличение источников, а по дебету - использование (уменьшение). Сальдо по этим счетам может быть только кредитовым (за исключением счета "Нераспределенная прибыль", "Непокрытый убыток" в части непокрытого убытка), которое отражается в пассиве баланса. Следовательно, эти счета по отношению к балансу являются пассивными, остатки по ним отражаются в пассиве баланса.

Счета для учета расчетных операций отражают состояние дебиторской и кредиторской задолженности предприятий. Поэтому счета этой подгруппы могут быть по структуре активными, пассивными и активно-пассивными.

Дебиторская задолженность учитывается на таких активных счетах, как "Расчеты по авансам выданным", "Расчеты с покупателями и заказчиками", "Расчеты по претензиям", "Расчеты с подотчетными лицами", "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Основное назначение перечисленных счетов - это отражение дебиторской задолженности и, следовательно, они должны быть активными счетами. Вместе с тем, в отдельных случаях эти счета расчетов могут выступить в качестве пассивных или активно-пассивных. Это зависит от того, какие виды задолженности (дебиторская или кредиторская) должны быть отражены в результате хозяйственных операций с указанными юридическими и физическими лицами. Например, кредиторская задолженность подотчетному лицу по произведенным им расходам на служебную командировку без выдачи аванса.

На пассивных счетах расчетов отражается кредиторская задолженность, в этом их основное назначение. К таким счетам относятся счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", "Расчеты по авансам полученным", "Расчеты с бюджетом", "Расчеты с персоналом по оплате труда". Основным назначением перечисленных счетов является отражение кредиторской задолженности. Это и определяет их структуру как пассивных счетов. Однако, отдельные хозяйственные операции с указанными на счетах юридическими и физическими лицами могут привести к появлению дебиторской задолженности. В этом случае перечисленные счета будут выполнять роль активных счетов. Например, дебетовый остаток (сальдо) по счету "Расчеты с персоналом по оплате труда" говорит о выплаченных наперед суммах работникам до выполнения ими работ и возникновении их задолженности перед предприятием. Излишне перечисленные суммы в бюджет или внебюджетные фонды приводят к дебетовым остаткам (сальдо) на соответствующих счетах и свидетельствуют о дебиторской задолженности с их стороны субъектам хозяйствования.

Отдельные счета расчетов предназначены для одновременного отражения дебиторской и кредиторской задолженности, что является их основным назначением. По структуре такие счета являются активно-пассивными и могут иметь развернутое сальдо (дебетовый и кредитовый остаток). К таким счетам относятся "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", "Расчеты с учредителями", "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", "Расчеты с дочерними предприятиями", "Внутрихозяйственные расчеты". Необходимость применения таких счетов обусловлена изменением характера отношений во взаиморасчетах между субъектами хозяйствования, что приводит к появлению то дебиторской, то кредиторской задолженности между ними или одновременно к той и другой .

Основные счета не в полной мере дают характеристику имущественного состояния субъектов хозяйствования. В хозяйственной деятельности появляется необходимость регулирования (уточнения) оценки средств и их источников. Такая информация может быть получена на регулирующих счетах, которые открываются и ведутся в качестве дополнения к основным счетам, раскрывают их содержание. Самостоятельное значение данные счета имеют для анализа изменяющейся оценки средств или части какого-либо источника средств. Регулирующие счета подразделяются на дополнительные и контрарные.

Дополнительные счета предназначены для обобщения сумм, увеличивающих (дополняющих) стоимостную оценку объекта, учитываемого на основном счете. Дополнительный счет полностью повторяет структуру основного счета, к которому он открывается (рис.1). Например, сырье и материалы могут учитываться на предприятии по цене поставщика на основном активном счете "Материалы". В этом случае транспортно-заготовительные расходы по приобретенным материалам будут отражаться на отдельном регулирующем дополнительном счете "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Фактическая себестоимость материалов определяется путем суммирования их стоимости по цене поставщика, числящейся на дебете основного активного счета "Материалы" и дебетового сальдо по регулирующему дополнительному счету "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Название основного Название дополнительного счёта,

активного счёта открытого к основному активному счёту

Рис.1. Схема информационной взаимосвязи основного и дополнительного счетов бухгалтерского учёта

Контрарные счета предназначены для обобщения сумм, уменьшающих стоимостную оценку объекта, учитываемого на основном счете.

При этом из первоначальной оценки объекта, числящегося на основном счете, вычитают остаток по регулирующему контрарному счету.

Структура контрарного счета зеркально отражает структуру основного счета, для уточнения которого он открыт.

Если контрарный счет открыт для уточнения суммы по основному активному счету, то он называется контрактивным и имеет строение пассивного счета (рис.2).

Рис.2.

Схема информационной взаимосвязи основного и контрактивного счетов бухгалтерского учета. Если он используется для уточнения суммы по основному пассивному счету, он называется контрпассивным и имеет структуру активного счета (рис.3).

Рис. 3. Схема информационной взаимосвязи основного и контпассивного счетов бухгалтерского учёта

Примером контрактивного счета может служить счет "Амортизация основных средств". В течение всего срока службы на предприятии основные средства учитываются по первоначальной (восстановительной) стоимости, состоящей из цены приобретения (или постройки), расходов по доставке и установке. В процессе эксплуатации основные средства изнашиваются, а значит, теряют свою первоначальную стоимость. По мере увеличения износа по кредиту контрактивного счета "Амортизация основных средств" накапливаются суммы, отражающие степень их изношенности. Определить действительную (так называемую остаточную) стоимость основных средств можно путем вычитания из дебетового остатка основного активного счета "Основные средства" кредитового остатка контрактивного счета "Амортизация основных средств".

Примером контрактивного счета может служить счет "Собственные акции (доли)", который предназначен для учета собственных акций, выкупленных у акционеров (участников).

Следующая группа счетов включает операционные счета, предназначенные для учета хозяйственных процессов и выявления их результатов. Хозяйственные процессы заготовления (снабжения), производства и реализации состоят из множества различных хозяйственных операций, поэтому счета для их отражения называются операционными.

Операционные счета делятся на следующие подгруппы: собирательно-распределительные; отчетно-распределительные; калькуляционные; сопоставляющие (результатные).

Собирательно-распределительные - счета, используемые для обобщения информации о косвенных расходах предприятия с целью последующего их распределения между объектами учета. К ним относятся такие счета, как "Общепроизводственные расходы", "Общехозяйственные расходы". Структура собирательно-распределительного счета приведена на рис.4.

В связи с тем что часть расходов предприятия в момент их оплаты или начисления нельзя сразу отнести на счета затрат по конкретному объекту (так как по своей экономической сущности они относятся к нескольким), их предварительно собирают по дебету собирательно-распределительного счета. В конце месяца подсчитывают дебетовый оборот, определяют общую сумму и путем математических расчетов распределяют ее между объектами учета (например, между видами готовой продукции). Все косвенные расходы предприятия за месяц полностью распределяются между соответствующими объектами и списываются в кредит. Поэтому сальдо на собирательно-распределительных счетах не бывает. Название собирательно-распределительного счета.

Рис.4. Схема собирательно-распределительного счета

Отчетно-распределительные счета применяются для равномерного распределения затрат (расходов), которые относятся к разным отчетным периодам, а также для включения их в себестоимость продукции того периода, к которому они относятся. Структура отчетно-распределителъных счетов приведена на рис.5. Эти счета могут быть активными и пассивными. Примером активного счета может служить счет "Расходы будущих периодов", на дебете которого собираются затраты, произведенные в данном периоде, но фактически относящиеся к будущим периодам и включаемые в себестоимость продукции (услуг, реализованных товаров и т.д.) в течение ряда месяцев. Например, уплаченная вперед сумма подписки на газеты и журналы, расходы на аренду помещений, по освоению производства новых видов продукции, затраты на ремонт, производимый неравномерно в течение года. По кредиту данного счета произведенные вперед расходы постепенно списываются при наступлении соответствующих периодов в дебет счетов "Основное производство", "Общехозяйственные расходы", и др. Сальдо на этом счете может быть только дебетовым, означающим нераспределенную сумму произведенных затрат, и отражается в активе баланса в составе незавершенного производства.

Примером пассивного отчетно-распределительного счета является счет "Резервы предстоящих расходов ", по кредиту которого отражается сумма начисленного резерва для осуществления расходов, относящихся к данному периоду, но которые будут произведены в последующих периодах. Формирование такого резерва производится по кредиту данного счета равномерными долями в корреспонденции со счетами по учету затрат основного производства и другими. Примерами таких резервов являются суммы предстоящей оплаты отпусков работников, выплат ежегодного вознаграждения за выслугу лет, предстоящих затрат по ремонту основных средств и др. Фактически произведенные расходы и платежи отражаются по дебету этого счета в корреспонденции со счетами "Расчеты с персоналом по оплате труда", "Основное производство" и др. Этим самым происходит уменьшение зарезервированной суммы. Сальдо по этому счету может быть только кредитовым, отражающим включенные в состав затрат расходы (или за счет других источников), которые предприятие произведет в следующих отчетных периодах.

Название отчетно-распределительного счета Название отчетно-распределительного счета

Рис.5. Структура отчетно-распределительных счетов.

К операционным счетам относятся также калькуляционные счета. Примерами таких счетов являются счет "Вложения во внеобототные активы", "Основное производство", "Вспомогательные производства". Структура калькуляционного счета приведена на Рис.6. По дебету этих счетов отражаются произведенные затраты на производство продукции, работ, услуг, возведение или приобретение основных средств, на основе которых определяется себестоимость единицы. Исчисление себестоимости единицы произведенной продукции, услуг называется калькуляцией, отсюда и счета получили название калькуляционных.

На калькуляционных счетах аналитический учет ведется по отдельным объектам калькуляции и установленным статьям затрат. По структуре данные счета являются активными, так как по дебету их учитываются все фактические расходы по производству продукции, работ, услуг, а по кредиту отражается списание этих расходов, относящихся к готовой продукции, выполненным работам, услугам, т.е. отражается их фактическая себестоимость в корреспонденции с дебетом счета "Готовая продукция" или другими счетами.

Остаток (сальдо) по калькуляционным счетам может быть только дебетовым, свидетельствующим о наличии незавершенного производства. Фактическая себестоимость произведенной готовой продукции (работ, услуг) определяется в следующем порядке: к фактическим расходам, отраженным на дебете этого счета за месяц, прибавляется сумма (остаток) незавершенного производства на начало месяца (отчетного периода) и вычитается остаток незавершенного производства на конец месяца. Остатки (сальдо) по калькуляционным счетам отражаются в активе баланса.

Рис. 6. Структура калькуляционного счёта

Сопоставляющие (результатные) счета используются для отражения хозяйственных процессов и выявления их результата путем сопоставления сумм оборотов дебета и кредита, отраженных в разных оценках.

Поэтому данные счета и имеют такое название.

Рис. 7. Схема сопоставляющего счёта

Примером сопоставляющего (результатного) счета является счет "Реализация продукции, работ, услуг", по дебету которого отражается реализованная продукция в оценке по фактической себестоимости, а по кредиту - поступившая сумма выручки за реализованную продукцию в корреспонденции со счетом "Расчеты с покупателями и заказчиками". Следовательно, по кредиту данного счета отражается та же реализованная продукция, что и по дебету, только выраженная в продажных ценах. Сравнение сумм, записанных по дебету и кредиту этого счета, показывает результат от реализации, который может быть прибылью или убытком. Превышение кредитового оборота над дебетовым свидетельствует о полученной прибыли в процессе реализации, а превышение дебетового оборота над кредитовым отражает полученный убыток.

В конце месяца полученный на счете "Реализация продукции (работ, услуг)" результат списывается на финансово-результатный счет "Прибыли и убытки". Дебетовый остаток (убыток) списывается с кредита счета "Реализация продукции (работ, услуг)" в дебет счета "Прибыли и убытки", а кредитовый остаток (прибыль от реализации) - отражается, наоборот, по дебету счета "Реализация продукции (работ, услуг)" и кредиту счета "Прибыли и убытки". В результате таких записей счет "Реализация продукции (работ, услуг)" закрывается и в балансе сальдо не отражается.

Счет "Прибыли и убытки" также относится к данной группе счетов, так как на нем отражается финансовый результат всей хозяйственной деятельности субъекта хозяйствования. По кредиту данного счета отражается прибыль, полученная от реализации продукции, работ, услуг, в корреспонденции с дебетом счета "Реализация продукции, работ, услуг" и внереализационные доходы от других хозяйственных операций, а по дебету - убытки от реализации продукции, работ, услуг и различные внереализационные расходы.

По счету "Прибыли и убытки" на конец каждого месяца выводится остаток (сальдо). Дебетовый остаток по данному счету свидетельствует о полученном убытке субъекта хозяйствования, а кредитовый - показывает балансовую прибыль, которая отражается в пассиве баланса справочно .

Все рассмотренные выше группы счетов используются для отражения хозяйственных средств, источников их формирования и хозяйственных процессов. Поэтому отраженные на этих счетах показатели, характеризующие объекты учета прямо или косвенно представлены в балансе. Это обусловливает и название этих счетов - балансовые счета.

В бухгалтерском учете применяются также забалансовые счета, остатки по которым не включаются в баланс, так как на них отражаются средства (активы), временно находящиеся у субъекта хозяйствования и не принадлежащие ему.

К таким средствам относятся взятые в краткосрочную аренду (или лизинг) основные средства; материальные ценности, принятые на ответственное хранение; товары, принятые на комиссию; оборудование, принятое для монтажа; дебиторская задолженность, списанная в убыток вследствие неплатежеспособности должников, и др.

Необходимость обособленного учета ценностей, не принадлежащих данному субъекту хозяйствования, на забалансовых счетах обосновывается тем, что в балансе должны отражаться только принадлежащие ему средства и источники, которые их формируют. Отражение на забалансовых счетах не собственных средств производится для того, чтобы не преувеличить размер средств, находящихся в собственности субъекта хозяйствования. В противном случае такие средства были бы отражены в балансе два раза: один раз у собственника и второй - у субъекта хозяйствования, где они находятся во временном пользовании и которому они не принадлежат. Отличительной особенностью забалансовых счетов является одинарный порядок записей на них хозяйственных операций. Если на балансовых счетах хозяйственные операции отражаются с помощью двойной записи, т.е. в одинаковой сумме по дебету одного и кредиту другого счета, то на забалансовых счетах операция отражается только по дебету или кредиту одного счета. Большинство забалансовых счетов активные. При использовании в учетной практике предприятий забалансовых счетов на каждый из них открывается (заводится) карточка для ведения записей операций по движению учитываемых объектов.

Рассмотренная классификация счетов бухгалтерского учета по назначению и структуре представлена на рис.8.